論成本、費用稅前扣除處理方略論文

　　稅金，指企業依據稅法規定向稅務機關繳納的各項稅費，企業所得稅稅前扣除項目中的稅金，不包括增值稅一般納稅人繳納的增值稅(價外稅)，代扣代繳、代收代繳的稅費(非本企業稅費)，以及稅務罰款(不允許稅前扣除)、稅收滯納金(不允許稅前扣除);企業繳納的各項稅費，應當取得完稅憑證，不能只以銀行付款憑證做為扣除依據。
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論成本、費用稅前扣除處理方略

　　中華人民共和國所得稅法第八條規定： 企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。納稅人申報的扣除要真實、合法。真實是指能提供證明有關支出確屬已經實際發生的適當憑據;合法是指符合國家稅收規定，其他法規規定與稅收法規規定不一致的，以稅收法規規定為準。

　　雖然現行《企業所得稅法》及其實施條例，并沒有對有關支出的扣除依據進行明確規定和解釋，但依據《國家稅務總局關于加強企業所得稅管理若干問題的意見》(國稅發[2005]50 號)規定：“不能提供真實、合法、有效憑據的支出，一律不得稅前扣除。”國稅發[2008]40 號文：

　　對于不符合規定的發票和其他憑證，包括虛假發票和非法代開發票，均不得用以稅前扣除、出口退稅和抵扣稅款。 那么，在經濟業務真實發生的基礎上，應該取得什么樣的憑據，才算真實、合法、有效?才能做為企業所得稅稅前扣除依據呢?具體的從以下幾個方面來理解：

　　一、涉及流轉稅的對外支出業務 -必須取得發票。

　　流轉稅包括增值稅、消費稅、營業稅、關稅，涉及到流轉稅的經濟業務有：銷售商品、提供勞務、轉讓無形資產和銷售不動產、進口商品等。

　　根據《稅收征收管理法》規定：“單位及個人，在購銷商品、提供或接受勞務以及從事其他經營活動中，應當按照規定開具、使用、取得發票”。

　　在《發票管理辦法》中進一步規定：“所有單位和從事生產經營活動的個人，在購買商品、接受勞務以及其他從事其他經營活動時支出款項，應當向收款方取得發票。”

　　綜上所述，我們可以理解為：企業在經營活動中發生的有關支出，如對于收款方而言，屬于流轉稅應稅項目的，即對方是流轉稅的納稅義務人，應當取得由收款方按規定要求開具的發票，以做為付款方企業所得稅稅前扣除的合法憑據。

　　例：甲企業銷售一批產品給乙企業，價稅合計117 萬元，甲、乙企業均為一般納稅人，適用17%的增值稅稅率。

　　題中：甲企業銷售產品給乙企業，屬于銷售商品的經營活動，作為銷售方的甲企業，負有增值稅納稅義務，需繳納17 萬元的增值稅-銷項稅，并開具增值稅專項發票。乙企業憑發票抵扣進項稅額17 萬元，產品入庫100 萬元，作為以后的成本費用在所得稅前扣除。

　　如果甲企業不開具發票，甲企業可能此筆收入不入賬，偷逃相應的稅費。為了保證國家稅收的足額上繳，稅法規定，乙企業因未取得發票，無法證明此筆業務的發生，進項稅額不得抵扣，該批產品的成本不得稅前扣除，將本應甲企業承擔的稅費轉嫁到了乙企業，乙企業為了本企業的利益，應爭取取得發票。

　　在實際工作中，某些業務對發票的取得、使用、抵扣有其專門的規定。較常涉及的業務如：

　　1、需要由付款方向收款方開具發票的，一般情況下，是由收款方開具發票給付款方。上例中，甲企業是收款方，乙企業是付款方，甲企業開具增值稅專用發票給乙企業，但也有例外。包括：企業向農產品生產單位和個人收購初級農產品時，應開具“農產品收購發票”或“糧食收購發票”;廢舊物資回收單位收購廢舊物資，應開具“廢舊物資回收發票”等。

　　可以開具“農產品收購發票”的，一般是增值稅納稅人，但符合條件的營業稅納稅人，也可以向當地國稅局申請領購和開具“農產品收購發票”，比如設立在鄉鎮、風景區的餐廳、度假酒店等。

　　2、對支付形式有特別要求的，包括：支付傭金的業務，根據財稅[2009]29 號文，除向個人支付傭金外，企業以現金等非轉帳形式支付的傭金，不得在稅前扣除。也就是說，如果不是以轉帳形式支付，即使業務真實，并取得中介服務機構的發票，也不能夠在稅前扣除。

　　3、房地產行業對票據的特別規定，《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》(國稅發[2009]31 號)，對支出的票據有專門規定，其第三十四條：“企業在結算計稅成本時其實際發生的支出應當取得但未取得合法票據的，不得計入計稅成本，待取得合法票據時，再按規定計入計稅成本”第三十二條 除以下幾項預提(應付)費用外，計稅成本均應為實際發生的成本。

　　(1)出包工程未最終辦理結算而未取得全額發票的，在證明資料充分的前提下，其發票不足金額可以預提，但最高不得超過合同總金額的10%。例：甲企業為房地產企業，于2009年3 月12 日將一項建筑安裝工程出包給施工企業乙，合同價1000 萬元，工期1 年。工程于2010 年3 月12 日如期完工，但直至2010 年5 月31 日，雙方都未最終辦理結算。截止2010年5 月31 日，甲企業已支付工程款800 萬元，并取得了建筑業專用發票，則2009 年度甲企業所得稅匯算清繳時可預提建筑安裝費多少?

　　答：甲企業欠乙企業工程款=1000-800=200 萬元合同價的10%=1000*10%=100 萬元選兩者之中低者，即100 萬元。

　　若上例中，甲企業已支付工程款980 萬元，并取得了建筑業專用發票，則：

　　甲企業欠乙企業工程款=1000-980=20 萬元合同價的10%=1000*10%=100 萬元選兩者之中低者，即20 萬元。

　　(2)公共配套設施尚未建造或尚未完工的，可按預算造價合理預提建造費用。此類公共配套設施必須符合已在售房合同、協議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規規定必須配套建造的條件。

　　(3)應向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業完善費用可以按規定預提。物業完善費用是指按規定應由企業承擔的物業管理基金、公建維修基金或其他專項基金。

　　除另有規定外，一般企業的預提費用不得在稅前扣除。

　　4、“專業發票”，仍被視為合法、有效票據。比如常見的火車票、飛機票、托運單，銀行手續費收據，郵政快遞收據等等。

　　二、不涉及流轉稅的對外支出業務。

　　在企業的對外支出中，不涉及流轉稅的也有很多，大體上有以下幾種情況：

　　1、稅金，指企業依據稅法規定向稅務機關繳納的各項稅費，企業所得稅稅前扣除項目中的稅金，不包括增值稅一般納稅人繳納的增值稅(價外稅)，代扣代繳、代收代繳的稅費(非本企業稅費)，以及稅務罰款(不允許稅前扣除)、稅收滯納金(不允許稅前扣除);企業繳納的各項稅費，應當取得完稅憑證，不能只以銀行付款憑證做為扣除依據。

　　2、向政府管理部門上繳的行政收費、資源使用(補償)費等。企業發生的前述支出，應當取得合適的財政票據。 另外財政票據還有一種“專用票據”，由執法單位按規定設立、印制、使用，如罰沒票據等，被行政處罰而支付的罰款、被沒收的財物的損失，比如排污罰款等，即使取得財政票據，也不得在稅前扣除。

　　3、對事業單位或其他非營利機構發生的支出，如醫療收費、教育收費、檢疫檢測費、訴訟調解費、代理費(商標/專利)，以及向公益組織捐贈支出(限額扣除)等，應取得相應的票據，可在稅前扣除。

　　4、企業之間及企業與職工個人之間發生的非經營性業務支出。比如：企業因未履行合同，或未完全履行合同，而被沒收的保證金、押金，支付的違約金、賠款等(以下簡稱“違約支出”);非合同責任損失，如侵權賠償。對于前述支出，應當取得收款方開具的收據，加蓋用票單位財務章。

　　例：企業支付給職工的工傷賠償、生活困難補助、職工節日慰問金等，屬于與企業生產經營有關的支出，因為對于收款方而言，沒有發生流轉稅應稅行為，所以無法開具發票，企業可憑法院的判決文書與收款方開具的收據作為扣除憑據，在企業所得稅稅前扣除。

　　當然，違約支出并不都是非經營性支出。根據《增值稅暫行條例實施細則》、《營業稅暫行條例實施細則》，銷售額(營業額)價外費用包括：“??違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金??”此類支出，即不屬于非經營性支出，應當取得收款方開具的發票。

　　那么，如何區分違約支出是非經營性支出還是經營性支出呢?可以從以下幾個方面理解：

　　其一，因解除尚未履行的合同而產生的違約支出，為非經營性支出。比如，當虧損合同出現，企業為了減少損失，有可能選擇支付違約金，或以放棄保證金、押金而解除合同。

　　其二，企業為了獲取合同利益之外的利益，而提前解除正在履行的合同產生的違約支出，為非經營性支出。比如，當房屋出租人認為將房屋出售能獲取更大利益時，為解除正在履行的房屋租賃合同，而產生的違約支出。

　　其三，如果企業購買商品、接受勞務、受讓無形資產、不動產、借入資金，因未完全履行或延遲履行合同義務，而向債權一方支付的，與合同標的直接相關的違約支出，通常為營業性支出，支付方應當取得收款方的發票。

　　綜上所述，關鍵是看雙方簽訂的合同是否最終履行，合同最終履行了，只因一方未完全履行或延遲履行而違約支付的違約金，為經營性支出;因一方違約而解除合同支付的違約金，為非經營性支出。

　　例：甲企業和乙企業簽訂購銷合同，甲企業為銷貨方，合同約定，到期，如果乙企業違約，甲企業將向乙企業收取2 萬元的違約金，該批產品的增值稅稅率為17%。

　　到期后，乙企業違約：

　　甲企業向乙企業收取2 萬元的違約金是否作為價外費用，繳納增值稅?

　　答：一、購銷商品的合同已履行，因乙企業未按時付款而支付違約金。

　　銷貨方甲企業隨同銷售了貨物、實際發生銷售業務的同時取得的違約金，具有價外費用的性質，從而與銷售的商品一并征收增值稅。

　　甲企業應繳納增值稅=2/1.17*17%=0.29 萬元同時甲企業須向乙企業開具發票，作為乙企業稅前扣除的依據。

　　三、因乙企業未按時交貨，甲企業解除合同并收取違約金。

　　根據現行增值稅法有關規定，納稅人在未銷售貨物或提供加工、修理修配勞務的情況下收取的違約金，不屬于增值稅的征稅范圍是，不征收增值稅。

　　甲企業在合同履約前(即未發生銷售行為前)終止銷售合同，并收取違約方乙企業的違約金，是在銷售行為未發生的情況下產生的，因此該違約金不屬于增值稅銷售額價外費用的一部分，甲企業不需要繳納增值稅。

　　依據《發票管理辦法》規定，在沒有發生購銷商品、提供或者接受服務以及從事其他經營活動的情況下，因對方未履行合同而導致違約收取的違約金，不是經營性活動，非購銷業務不得依據發票扣除，不屬于開具發票的范圍。因此，收取的違約金不作銷售收入處理，同時也不能開具增值稅專用發票。乙企業應當取得甲企業的收款收據或收條，且必須加蓋甲企業的財務專用章。